重慶書(shū)銘會(huì )計培訓零基礎晚班

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南坪萬(wàn)達廣場(chǎng)寫(xiě)字樓一棟12-3

重慶書(shū)銘南坪會(huì )計培訓

增值稅的日常納稅籌劃
    一、引言
　　以前一位同事曾說(shuō)過(guò):“納稅多的會(huì )計不是好會(huì )計”，我認為該觀(guān)點(diǎn)有些偏見(jiàn)。難道*納稅百強企業(yè)的會(huì )計都不是好會(huì )計，肯定不是。在我國經(jīng)濟市場(chǎng)化程度日益提高，倡導誠信納稅的今天，納稅數據已成為了衡量企業(yè)經(jīng)濟實(shí)力、取信于客戶(hù)和社會(huì )公眾、展示良好形象和品牌的重要指標之一。但細細想來(lái)，又不無(wú)道理，同一筆業(yè)務(wù)，在遵守《稅法》、《企業(yè)會(huì )計準則》和《企業(yè)會(huì )計制度》的規定下，少納稅的會(huì )計肯定更優(yōu)秀，該納的稅一分不少，不該納的稅一分不繳。
　　在會(huì )計實(shí)務(wù)、納稅申報中，增值稅是一個(gè)較難的稅種，加上增值稅的相關(guān)法律、法規、規章較多，所以很容易出現錯繳的現象。本文在學(xué)習相關(guān)法律、法規、規章的基礎上，對極易出錯的業(yè)務(wù)及會(huì )計實(shí)務(wù)進(jìn)行分析。
　　二、法律、法規、規章引述與實(shí)務(wù)處理
　?。ㄒ唬?聯(lián)營(yíng)兼營(yíng)要分賬，優(yōu)惠政策能享到
　　國務(wù)院令第134號《*人民共和增值稅暫行條例》明確指出，“納稅人兼營(yíng)不同稅率的貨物或者應稅勞務(wù)，應當分別核算不同稅率的貨物或應稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額，未分別核算銷(xiāo)售額的，從高適用稅率。納稅人兼營(yíng)免稅、減稅項目，應當單獨核算免稅、減稅項目的銷(xiāo)售額，未單獨核算銷(xiāo)售額的，不得免稅、減稅?！?br /> 　?。?3）財法字第038號《*人民共和增值稅暫行條例實(shí)施細則》第六條明確指出，“納稅人兼營(yíng)非應稅勞務(wù)的，應當分別核算貨物或應稅勞務(wù)和非應稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額，不分別核算或者不能準確核算的，其非應稅勞務(wù)應與貨物或應稅勞務(wù)一并征收增值稅?！?br /> 　　現代企業(yè)大都從事跨行業(yè)經(jīng)營(yíng)，不僅涉及增值稅，還涉及營(yíng)業(yè)稅。即便從事單一行業(yè)經(jīng)營(yíng)，也可能涉及多種不同稅率的產(chǎn)品。這給納稅及會(huì )計處理帶來(lái)了一定困難。為了降低稅負，企業(yè)必須按照增值稅暫行條例及實(shí)施細則的要求，進(jìn)行分開(kāi)核算，將銷(xiāo)售收入分別按照應稅、免稅、減稅等進(jìn)行明細核算，還應將不同稅率的貨物或應稅勞務(wù)分開(kāi)核算。只有這樣，*的免稅、減稅政策企業(yè)才能享受。為了更好地比較，現舉例說(shuō)明:
　　[例1]A軍工企業(yè)（一般納稅人，無(wú)特別說(shuō)明，以下企業(yè)都是一般納稅人），生產(chǎn)軍工產(chǎn)品也生產(chǎn)民用產(chǎn)品，2006年10月份銷(xiāo)售收入為600萬(wàn)元，購入原材料300萬(wàn)元，進(jìn)項稅額為51萬(wàn)元，無(wú)上期留抵稅額。
　　方法1:銷(xiāo)售額分別核算，軍工產(chǎn)品占60%、民用產(chǎn)品占40%，無(wú)法準確劃分不得抵扣的進(jìn)項稅額。
　　本期應納增值稅額=600×40%×17%-（51-51×60%）=萬(wàn)元
　　方法2:銷(xiāo)售額未分別核算。
　　本期應納增值稅額=600×17%-51=51萬(wàn)元
　　通過(guò)比較可以很清楚地知道，分別核算比未分別核算少繳萬(wàn)元（51-）增值稅。
　?。ǘ┮棕涃Q易開(kāi)發(fā)票，視同銷(xiāo)售照開(kāi)票
　　國稅發(fā)[1993]150號《*稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅專(zhuān)用發(fā)票使用規定〉的通知》第三條明確指出，“除本規定第四條所列情形外，一般納稅人銷(xiāo)售貨物（包括視同銷(xiāo)售貨物在內）、應稅勞務(wù)，根據增值稅細則規定的應當征收增值稅的非應稅勞務(wù)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)銷(xiāo)售應稅項目），必須向購買(mǎi)方開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票?！?br /> 　　按照稅法的規定，企業(yè)的易貨貿易、視同銷(xiāo)售行為都必須開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票，但有些企業(yè)卻反其道而行之，殊不知，這樣不僅沒(méi)有少繳稅，還要多繳稅?，F舉例說(shuō)明:
　　[例2]甲企業(yè)與乙企業(yè)進(jìn)行非貨幣性交易，甲企業(yè)將50萬(wàn)元的原材料換取乙企業(yè)50萬(wàn)元的庫存商品。（假設原材料和庫存商品的市場(chǎng)價(jià)均為50萬(wàn)元）
　　方法1:甲企業(yè)與乙企業(yè)采用協(xié)議的方式進(jìn)行交易，不開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票。
　　甲企業(yè)賬務(wù)處理:借:庫存商品 萬(wàn)元，貸:原材料50萬(wàn)元、應交稅金-應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）萬(wàn)元
　　甲企業(yè)該交易應納增值稅額=萬(wàn)元。
　　乙企業(yè)賬務(wù)處理:借:原材料萬(wàn)元，貸:庫存商品50萬(wàn)元、應交稅金-應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）萬(wàn)元
　　乙企業(yè)該交易應納增值稅額=萬(wàn)元。
　　方法2:甲企業(yè)與乙企業(yè)按正常的銷(xiāo)售、購貨進(jìn)行處理，開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票。
　　甲企業(yè)賬務(wù)處理:借:庫存商品 50萬(wàn)元、應交稅金-應交增值稅（進(jìn)項稅額）萬(wàn)元，貸:原材料50萬(wàn)元、應交稅金-應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）萬(wàn)元
　　甲企業(yè)該交易應納增值稅額=-=0萬(wàn)元。
　　乙企業(yè)賬務(wù)處理:借:原材料 50萬(wàn)元、應交稅金-應交增值稅（進(jìn)項稅額）萬(wàn)元，貸:庫存商品50萬(wàn)元、應交稅金-應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）萬(wàn)元
　　乙企業(yè)該交易應納增值稅額=-=0萬(wàn)元。
　　通過(guò)分析可以看出，不開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票比開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票要多繳萬(wàn)元增值稅。由于增值稅實(shí)行憑*印發(fā)的增值稅專(zhuān)用發(fā)票注明的稅款進(jìn)行抵扣的制度。沒(méi)有取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票抵扣聯(lián)，其進(jìn)項稅額不能抵扣。而銷(xiāo)售貨物或應稅勞務(wù)，不管開(kāi)不開(kāi)專(zhuān)用發(fā)票，都要計提銷(xiāo)項稅額。如果企業(yè)不計提銷(xiāo)項稅額，那就是偷稅。
　　視同銷(xiāo)售，不管是投資還是捐贈，只要對方是增值稅一般納稅人，就應該向其開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，雖然我們沒(méi)有少納稅，但對方可以抵扣進(jìn)項稅額。
　?。ㄈ┓制谑湛疃鄰埰?，折扣銷(xiāo)售一張票
　　稅法規定，采用分期收款方式銷(xiāo)售貨物，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為按合同約定的收款日期的當天。而在實(shí)際操作中，合同收款日期一般以專(zhuān)用發(fā)票開(kāi)具日為起算日，如開(kāi)票后90天付款。所以絕大多數企業(yè)都在銷(xiāo)售時(shí)就開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票，將專(zhuān)用發(fā)票送交購買(mǎi)方，從而開(kāi)始計算到期日。出現這種現象，有稅收法規脫離實(shí)際的原因，也有業(yè)務(wù)人員對分期收款方式理解不深的原因。分期收款方式有二層含義:1、分期確認收入，2、分期收回貨款。大家對第二層含義都知道，但對*層含義不是很清楚。所以會(huì )出現在銷(xiāo)售時(shí)就開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票的現象。這樣直接造成納稅期提前。因為稅法規定，對已開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票的銷(xiāo)售貨物，要及時(shí)足額計入當期銷(xiāo)售額計稅，凡開(kāi)具了專(zhuān)用發(fā)票，其銷(xiāo)售額未按規定計入銷(xiāo)售賬戶(hù)核算的，一律按偷稅論處。為進(jìn)行比較，現舉例說(shuō)明:
　　[例3]A公司為了擴大市場(chǎng)份額，采用分期收款的方式銷(xiāo)售，2006年3月發(fā)出商品250萬(wàn)元（市場(chǎng)價(jià):300萬(wàn)元）。（不考慮進(jìn)項稅額）
　　方法1:發(fā)出商品時(shí)即開(kāi)具全額專(zhuān)用發(fā)票。
　　2006年3月份賬務(wù)處理:借:應收賬款 351萬(wàn)元，貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 300萬(wàn)元，應交稅金-應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）51萬(wàn)元
　　該交易2006年3月份應納增值稅額=300×17%=51萬(wàn)元
　　方法2:分三期（三個(gè)月）等額開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票。
　　2006年3月份賬務(wù)處理:借:分期收款發(fā)出商品 250萬(wàn)元，貸:庫存商品 250萬(wàn)元；借:應收賬款 117萬(wàn)元，貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 100萬(wàn)元，應交稅金-應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）17萬(wàn)元
　　該交易2006年3月份應納增值稅額=100×17%=17萬(wàn)元
　　通過(guò)比較可以看出，雖然稅收總體上是一樣的，但采用分期開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票可以起到遞延納稅的好處，這對于一個(gè)資金周轉困難的企業(yè)來(lái)說(shuō)是不幸中的萬(wàn)幸。
　　國稅發(fā)[1993]154號《*稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅若干問(wèn)題的規定〉的通知》明確指出，“納稅人采取折扣銷(xiāo)售方式銷(xiāo)售貨物，如果銷(xiāo)售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的余額作為銷(xiāo)售額計算增值稅，如果將折扣額另開(kāi)發(fā)票，不論其在財務(wù)上如何處理，均不得從銷(xiāo)售額中減除折扣額?！?br /> 　　大多數企業(yè)折扣銷(xiāo)售都是按折扣以后的價(jià)格開(kāi)票，一般很少在發(fā)票上注明折扣額，將折扣額另開(kāi)發(fā)票的情況就更少。所以一般不會(huì )提高稅負。
　?。ㄋ模┐鷫|運費只掛賬，包裝押金另掛賬
　?。?3）財法字第038號《*人民共和增值稅暫行條例實(shí)施細則》明確指出，“同時(shí)符合以下條件的代墊運費不包括在價(jià)外費用中，（1）承運者的運費發(fā)票開(kāi)具給購貨方的；（2）納稅人將該項發(fā)票轉交給購貨方的?！?br /> 　　稅法明確規定，代墊運費不包括在價(jià)外費用中，而有的企業(yè)卻偏偏要將其納入銷(xiāo)售額，作為貨款的一部分。這主要由于業(yè)務(wù)人員的不規范操作，將代墊的運費作為自家的運費進(jìn)行報銷(xiāo)，然后在銷(xiāo)售額中加入報銷(xiāo)的運費。這樣操作雖然簡(jiǎn)便，但是卻增加了稅負?，F舉例說(shuō)明:
　　[例4]A企業(yè)銷(xiāo)售甲產(chǎn)品給B企業(yè)，銷(xiāo)售額（含稅）為1170萬(wàn)元，并代B企業(yè)支付承運人C的運費30萬(wàn)元。
　　方法1:由承運人C向A企業(yè)開(kāi)具運輸發(fā)票，A企業(yè)將運費并入銷(xiāo)售額中。
　　A企業(yè)賬務(wù)處理:借:營(yíng)業(yè)費用萬(wàn)元，應交稅金-應交增值稅（進(jìn)項稅額）萬(wàn)元，貸:銀行存款30萬(wàn)元；借:應收賬款1200萬(wàn)元，貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入萬(wàn)元，應交稅金-應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）萬(wàn)元
　　A企業(yè)該交易應納增值稅額=（1170+30）÷×17%-30×7%=萬(wàn)元
　　方法2:由承運人C向B企業(yè)直接開(kāi)具運輸發(fā)票，A企業(yè)代墊。
　　A企業(yè)賬務(wù)處理:借:應收賬款1200萬(wàn)元，貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1000萬(wàn)元，應交稅金-應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）170萬(wàn)元，銀行存款30萬(wàn)元
　　A企業(yè)該交易應納增值稅額=1000×17%=170萬(wàn)元
　　通過(guò)比較會(huì )發(fā)現，將運費并入銷(xiāo)售額比代墊運費要多繳萬(wàn)元（-170）增值稅。
　　國稅發(fā)[1993]154號《*稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈增值稅若干問(wèn)題的規定〉的通知》明確指出，“納稅人為銷(xiāo)售貨物而出租出借包裝物收取的押金，單獨記賬核算的，不并入銷(xiāo)售額征稅；但對因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應按所包裝貨物的適用稅率計算銷(xiāo)項稅額?！?br /> 　　在現實(shí)操作中，有很多企業(yè)將銷(xiāo)售貨物而出租出借包裝物收取的押金作為銷(xiāo)售額，當然，這樣操作比較簡(jiǎn)單，但是卻享受不到稅收的優(yōu)惠。要降低稅負，必須將出租出借包裝物收取的押金進(jìn)行單獨記賬?，F舉例說(shuō)明:
　　[例5]甲公司為加強包裝物管理，對出租出借包裝物收取部分押金，本月銷(xiāo)售產(chǎn)品600萬(wàn)元，收取包裝物押金10萬(wàn)元。
　　方法1:甲公司對包裝物押金未進(jìn)行單獨記賬核算，而是并入銷(xiāo)售額。
　　賬務(wù)處理:借:銀行存款712萬(wàn)元，貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入萬(wàn)元，應交稅金-應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）萬(wàn)元
　　該交易應納增值稅額=600×17%+10÷×17%=萬(wàn)元
　　方法2:甲公司對包裝物押金進(jìn)行單獨記賬核算。
　　賬務(wù)處理:借:銀行存款712萬(wàn)元，貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入600萬(wàn)元，應交稅金-應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）102萬(wàn)元，其他應付款10萬(wàn)元
　　該交易應納增值稅額=600×17%=102萬(wàn)元
　　通過(guò)比較可以看出，單獨記賬核算要比不單獨記賬核算少繳萬(wàn)元（-102）。但對逾期未收回包裝物不再退還的押金，應按所包裝貨物的適用稅率計算銷(xiāo)項稅額，否則就算偷稅。稅法還規定，從1995年6月1日起，對銷(xiāo)售除啤酒、黃酒外的其它酒類(lèi)產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無(wú)論是否返還以及會(huì )計上如何核算，均應并入當期銷(xiāo)售額征稅。所以進(jìn)行會(huì )計處理時(shí)一定要注意。
　?。ㄎ澹┬⌒∫幠ｉ_(kāi)稅票，進(jìn)項轉出見(jiàn)稅票
　　稅法規定，增值稅小規模納稅人不得領(lǐng)用專(zhuān)用發(fā)票。從而造成從小規模納稅人購買(mǎi)貨物不能計算進(jìn)項稅額，這在一定程度上增加了一般納稅人的稅負。但稅法同時(shí)規定，小規模納稅人可以向主管?chē)惥稚暾埓_(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票。為了降低增值稅稅負，一般納稅人向小規模納稅人購買(mǎi)貨物，一定要小規模納稅人提供代開(kāi)的專(zhuān)用發(fā)票。

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