（一）研發(fā)費用的賬務(wù)處理

    會(huì )計的計量總是依托于會(huì )計確認，確認的不同也決定了計量的差異?？梢钥闯?，企業(yè)在對研究與開(kāi)發(fā)費用進(jìn)行處理時(shí)，有以下三種方法：（1）全額費用法，即將研究與開(kāi)發(fā)費用全部作期間費用，在發(fā)生時(shí)直接計入當期損益。（2）全額資本法，即將研究與開(kāi)發(fā)費用在發(fā)生期內歸集起來(lái)，待開(kāi)發(fā)成功并投入使用時(shí)列作無(wú)形資產(chǎn)，分期攤銷(xiāo)。（3）成果決定法，即在研究開(kāi)發(fā)費用發(fā)生期內，設置多欄式賬戶(hù)專(zhuān)門(mén)記錄其相關(guān)支出，*按研究與開(kāi)發(fā)活動(dòng)的成果來(lái)決定采用何種處理方法。倘若已經(jīng)取得成果并預計能夠產(chǎn)生收益時(shí)，就將相關(guān)支出全部資本化；反之則將其全部費用化，計入當期損益。

    筆者認為，就我國來(lái)說(shuō)，各類(lèi)企業(yè)應該根據行業(yè)特點(diǎn)和自身的情況來(lái)選擇合適的方法，但需強調的是同行業(yè)應該采取大致相同的方法，在不同行業(yè)，則可以酌情選擇：（1）若研發(fā)費用支出較小，可以采取全額費用法。這一般應用于傳統產(chǎn)業(yè)，它遵照了會(huì )計的“重要性”原則，即在不影響會(huì )計信息真實(shí)性的情況下，適當簡(jiǎn)化核算并反映。（2）研發(fā)費用比重較大的企業(yè)，則采取成果決定法。這主要應用于大中型高新技術(shù)企業(yè)。如果宣告失敗的開(kāi)發(fā)活動(dòng)，由于時(shí)間長(cháng)且成本大，采用全額費用法使得當期利潤的波動(dòng)過(guò)于劇烈時(shí)，可以考慮列作“待攤費用”，在盡可能短的時(shí)間內分期攤銷(xiāo)，并在會(huì )計報表中如實(shí)披露該項目的有關(guān)內容、失敗成本處理方法及其對利潤的影響程度等，以便有關(guān)方面詳細了解企業(yè)的真實(shí)財務(wù)狀況。（3）目前，有的企業(yè)專(zhuān)門(mén)以研究開(kāi)發(fā)或是提供先進(jìn)的生產(chǎn)技術(shù)為主，在這些以研究開(kāi)發(fā)為主要業(yè)務(wù)活動(dòng)的單位，可以采用全額資本法，將研發(fā)費用全部計入無(wú)形資產(chǎn)成本。如果研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)失敗，則應將失敗成本全部、及時(shí)地轉入管理費用。

    由于全額費用法是傳統的記賬方法，且在會(huì )計制度上與會(huì )計準則上有明確的規范，本文不作更多的闡述。而全額資本法，其實(shí)質(zhì)就是把研發(fā)時(shí)發(fā)生的所有支出都列作資產(chǎn)，這種方法簡(jiǎn)單且適用面不廣。所以，下文將重點(diǎn)討論成果決定法。

    成果決定法，筆者認為當今大多數高新技術(shù)企業(yè)可以采用此方法。高科技產(chǎn)業(yè)其本身的制造費用相對較低，間接費用相對較高，所以，包含在間接費用內的研發(fā)費用就有必要按照相關(guān)的作業(yè)分別進(jìn)行歸集，然后，再根據*的研發(fā)結果，來(lái)決定費用的分配。這是作業(yè)成本思想的體現。

    由于研究開(kāi)發(fā)并不一定能最終取得成果，所以，在處理研發(fā)費用時(shí)，應該分別對待開(kāi)發(fā)不成功與開(kāi)發(fā)成功兩種可能。當然，不管研究開(kāi)發(fā)是否成功，在最初的研發(fā)期間并不能知道未來(lái)的結果，但是研究開(kāi)發(fā)費卻發(fā)生了，所以需要有一個(gè)過(guò)渡賬戶(hù)來(lái)登記這筆費用。筆者認為較為合適的賬戶(hù)是“長(cháng)期待攤費用——研發(fā)費用”，即在費用發(fā)生期，作會(huì )計分錄：借記“長(cháng)期待攤費用——研發(fā)費用”，貸記相應科目。

    這里應注意一個(gè)問(wèn)題：企業(yè)研究開(kāi)發(fā)某項產(chǎn)品、技術(shù)、設備，初衷是認為會(huì )成功的，會(huì )獲得收益的，而不是相反，而且，企業(yè)畢竟是一個(gè)營(yíng)利性的組織，所以預期研發(fā)收益高于成本是我們繼續討論的前提。

    研發(fā)是否取得成功，在最初階段無(wú)法確知。此時(shí)可以設置一個(gè)類(lèi)似于與“應收賬款”相對應的“壞賬準備”一樣的備抵賬戶(hù)，建立一個(gè)“研發(fā)費用備抵”與研發(fā)的“長(cháng)期待攤費用——研發(fā)費用”相對應，期末以技術(shù)分析其失敗的可能性有多大，來(lái)決定各期應該提取和實(shí)際提取的“研發(fā)費用備抵”（以下簡(jiǎn)稱(chēng)費用備抵）。企業(yè)每期期末應該計提的費用備抵=總的投資額×（1-期望成功率），而每期實(shí)際計提費用備抵應為當期應該計提的減去其賬戶(hù)的貸方余額（或加上借方余額）。當期計提的費用備抵，計入管理費用，予以費用化，待研發(fā)成功時(shí)，計提的費用備抵一次轉回。

    （二）研發(fā)費用的信息披露

    基于《企業(yè)會(huì )計制度》規定的“實(shí)質(zhì)重于形式”和對信息披露的完整性和真實(shí)性的要求，企業(yè)應將研究開(kāi)發(fā)費用在財務(wù)會(huì )計報告中單獨披露?！伴L(cháng)期待攤費用——研發(fā)費用”及“研發(fā)費用備抵”的期末余額可以在資產(chǎn)負債表中列示，以向報表使用者明示企業(yè)在研究開(kāi)發(fā)的投資力度，提示報表使用者對研發(fā)進(jìn)程的關(guān)注。對于自行研發(fā)成功的無(wú)形資產(chǎn)，則將“長(cháng)期待攤費用——研發(fā)費用”及“研發(fā)費用備抵”轉為無(wú)形資產(chǎn)，并列入無(wú)形資產(chǎn)項目，計提折舊和減值準備。

    同時(shí)，在企業(yè)對外提供的會(huì )計報表中，筆者建議增加一張附表——“無(wú)形資產(chǎn)的具體構成明細表”，在該附表中對企業(yè)的每項研發(fā)項目及其進(jìn)度進(jìn)行列示。包括當年投入成本、累積投入成本、預期成功率、研發(fā)費用備抵計提以及研發(fā)費用凈值等。此外，對于自行研發(fā)成功的無(wú)形資產(chǎn)，在轉入無(wú)形資產(chǎn)后也應列入此表，并反應其折舊和計提減值準備的情況，以披露企業(yè)在研發(fā)中的實(shí)際能力和進(jìn)展情況，以利于報表使用者對企業(yè)的研發(fā)情況和科研技術(shù)力量進(jìn)行評價(jià)。