一、問(wèn)題提出的背景

　　2008年11月5日，國務(wù)院第34次常務(wù)會(huì )議修訂通過(guò)了《*人民共和國增值稅暫行條例》（*人民共和國國務(wù)院令第538號）、《*人民共和國營(yíng)業(yè)稅暫行條例》（*人民共和國國務(wù)院令第540號），隨后的《*人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細則》（2008年修訂版）和《*人民共和國營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細則》（2008年修訂版）也獲得通過(guò)，取代了原來(lái)的《增值稅暫行條例》及其《增值稅暫行條例實(shí)施細則》和《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及其《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細則》，并于2009年1月1日開(kāi)始實(shí)行。該兩部法規的修訂出臺是在我國特殊宏觀(guān)環(huán)境下的產(chǎn)物，為配合我國從生產(chǎn)型增值稅全面轉為消費型增值稅奠定了重要的法律基礎。在兩部法規修改中，關(guān)于混合銷(xiāo)售和兼營(yíng)行為的有關(guān)規定與原來(lái)的規定發(fā)生了一定的變化，這對于企業(yè)發(fā)生的混合銷(xiāo)售和兼營(yíng)行為的稅務(wù)處理提出了新的要求。在新增值稅和營(yíng)業(yè)稅法下，企業(yè)發(fā)生的混合銷(xiāo)售和兼營(yíng)行為到底怎樣進(jìn)行正確稅務(wù)處理？企業(yè)應該怎樣進(jìn)行納稅籌劃以至合理合法減輕納稅負擔是擺在當今企業(yè)面前的一個(gè)緊迫性問(wèn)題。為了讓當前的企業(yè)正確處理自身今后發(fā)生混合銷(xiāo)售和兼營(yíng)行為的納稅事項，筆者把新增值稅、營(yíng)業(yè)稅法下的混合銷(xiāo)售和兼營(yíng)行為的稅務(wù)處理技巧及納稅籌劃技巧的研究成功呈現給大家。希望能夠對廣大的企業(yè)財務(wù)人員特別是企業(yè)的財務(wù)總監有所幫助。

　　二、混合銷(xiāo)售和兼營(yíng)行為的新法律依據

　　新《增值稅暫行條例》和新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及其各自實(shí)施細則對混合銷(xiāo)售和兼營(yíng)行為的稅務(wù)處理進(jìn)行了重新的規定。

　?。ㄒ唬?nbsp;  新《增值稅暫行條例》及其實(shí)施細則的規定

　　1、新《增值稅暫行條例》的有關(guān)規定

　　新《增值稅暫行條例》第三條　納稅人兼營(yíng)不同稅率的貨物或者應稅勞務(wù)，應當分別核算不同稅率貨物或者應稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額；未分別核算銷(xiāo)售額的，從高適用稅率。第十六條　納稅人兼營(yíng)免稅、減稅項目的，應當分別核算免稅、減稅項目的銷(xiāo)售額；未分別核算銷(xiāo)售額的，不得免稅、減稅。

　　2、新《增值稅暫行條例實(shí)施細則2008年 修訂版》的有關(guān)規定

　　新《增值稅暫行條例實(shí)施細則2008年 修訂版》第五條  一項銷(xiāo)售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應稅勞務(wù)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)非應稅勞務(wù)），為混合銷(xiāo)售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體工商戶(hù)的混合銷(xiāo)售行為，視為銷(xiāo)售貨物，應當繳納增值稅；其它單位和個(gè)體工商戶(hù)的混合銷(xiāo)售行為，視為銷(xiāo)售非應稅勞務(wù)，不繳納增值稅。本條*款所稱(chēng)非應稅勞務(wù)，是指屬于應繳營(yíng)業(yè)稅的交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂(lè )業(yè)、服務(wù)業(yè)稅目征收范圍的勞務(wù)。本條*款所稱(chēng)從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體工商戶(hù)，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營(yíng)非應稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體工商戶(hù)在內。前款所稱(chēng)從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主是指納稅人的貨物及應稅勞務(wù)年銷(xiāo)售額與非應稅勞務(wù)年營(yíng)業(yè)額的合計數中，貨物及應稅勞務(wù)年銷(xiāo)售額超過(guò)50%，非應稅勞務(wù)年營(yíng)業(yè)額在50%以下。六條  納稅人發(fā)生銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為，應分別核算自產(chǎn)貨物的銷(xiāo)售額和建筑業(yè)勞務(wù)營(yíng)業(yè)額，其自產(chǎn)貨物的銷(xiāo)售額繳納增值稅，建筑業(yè)勞務(wù)營(yíng)業(yè)額不繳納增值稅。未分別核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定其自產(chǎn)貨物的銷(xiāo)售額。第七條  納稅人兼營(yíng)非應稅項目的，應分別核算貨物或者應稅勞務(wù)和非應稅項目的銷(xiāo)售額。未分別核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定其銷(xiāo)售額。二十六條  納稅人兼營(yíng)免稅項目或者非應稅勞務(wù)而無(wú)法劃分不得抵扣的進(jìn)項稅額的，按下列公式計算不得抵扣的進(jìn)項稅額：

　　無(wú)法劃分的不得抵扣進(jìn)項稅額＝當月無(wú)法劃分的全部進(jìn)項稅額×當月免稅項目銷(xiāo)售額、非應稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額合計/當月全部銷(xiāo)售額、營(yíng)業(yè)額合計。

　　年度終了，納稅人應對按月計算無(wú)法劃分的不得抵扣進(jìn)項稅額進(jìn)行年度清算并調整。

　?。ǘ?nbsp;  新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及其實(shí)施細則的規定

　　1、新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》的有關(guān)規定

　　新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第三條　納稅人兼有不同稅目的應當繳納營(yíng)業(yè)稅的勞務(wù)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)應稅勞務(wù)）、轉讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，應當分別核算不同稅目的營(yíng)業(yè)額、轉讓額、銷(xiāo)售額（以下統稱(chēng)營(yíng)業(yè)額）；未分別核算營(yíng)業(yè)額的，從高適用稅率。第九條　納稅人兼營(yíng)免稅、減稅項目的，應當分別核算免稅、減稅項目的營(yíng)業(yè)額；未分別核算營(yíng)業(yè)額的，不得免稅、減稅。

　　2、新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細則2008年修訂版》的有關(guān)規定

　　新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細則2008年修訂版》第六條  一項銷(xiāo)售行為如果既涉及應稅勞務(wù)又涉及貨物，為混合銷(xiāo)售行為。除第七條另有規定外，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶(hù)的混合銷(xiāo)售行為，視為銷(xiāo)售貨物，不繳納營(yíng)業(yè)稅；其他單位和個(gè)人的混合銷(xiāo)售行為，視為提供應稅勞務(wù)，繳納營(yíng)業(yè)稅。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位及個(gè)體工商戶(hù)，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主，并兼營(yíng)應稅勞務(wù)的單位及個(gè)體工商戶(hù)在內。第七條  納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)涉及到自產(chǎn)貨物的，應分別核算建筑業(yè)的營(yíng)業(yè)額和貨物的銷(xiāo)售額，其建筑業(yè)營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，貨物銷(xiāo)售額不繳納營(yíng)業(yè)稅。未分別核算或者未準確核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定其建筑業(yè)營(yíng)業(yè)額。第八條   納稅人兼營(yíng)應稅勞務(wù)與貨物或非應稅勞務(wù)的，應分別核算應稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額和貨物或者非應稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額，分別征收營(yíng)業(yè)稅和增值稅。未分別核算或者未準確核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定其營(yíng)業(yè)額。
　　三、混合銷(xiāo)售與兼營(yíng)行為的比較分析

　?。ㄒ唬┗旌箱N(xiāo)售行為

　　混合銷(xiāo)售行為，是指現實(shí)生活中有些銷(xiāo)售行為同時(shí)涉及貨物和非加工和修理勞務(wù)（指屬于營(yíng)業(yè)稅征稅范圍的勞務(wù)活動(dòng)）?；旌箱N(xiāo)售的特點(diǎn)是：銷(xiāo)售貨物與提供非應稅勞務(wù)是由同一納稅人實(shí)現，價(jià)款是同時(shí)從一個(gè)購買(mǎi)方取得的。增值稅實(shí)施細則中規定：對于從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體工商戶(hù)的混合銷(xiāo)售行為，均為銷(xiāo)售貨物，征收增值稅，對于其他單位和個(gè)人的混合銷(xiāo)售行為，不征收增值稅，而征收營(yíng)業(yè)稅。